“营改增”企业有形动产处置的纳税筹划

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在一些企业中，很多“业务改革增加”的企业，由于原有形动产的进项税无法抵扣，税率提高，人工成本不允许抵扣，初始税负可能会明显增加。本文结合企业发展需要和资产更新改造，对企业处置原有有形动产的税务筹划进行了分析。

关键词

“改革阵营”；有形动产；税收筹划

根据现行增值税抵扣政策，“营改增”企业原有有形动产的进项税额不能抵扣。但是，如果要处置这些资产，如果采用销售法，税率可以降低2%。缴纳增值税；在租赁的情况下，适用简单的征税方法，即3%的税率。对于新购置的有形动产，进项税一般按17%的税率计算，用于抵扣增值税。以2%和3%的税率处置有形动产和以17%的税率购买有形动产存在较大的税收差异，会以不同的方式吸引已改变业务的企业在有形动产的合理安排中获得一定的税收优惠。

为了在“营改增”中正确引导企业有形动产的合理安排，笔者将有形动产的处置分为四种方式，即以旧换新、以旧换新、以旧租新、以旧换新。下面结合案例分析四种处置方式，企业如何进行税收筹划。

卖旧买新

“卖旧买新”是指出售旧的有形动产，购买新的有形动产，取得17%增值税专用发票抵扣。

案例1

某建筑企业将价值100万元的旧设备卖给专业租赁公司，开具普通发票给它。另一台设备从另一家供应商处采购，总价加税100万元，取得17%税率增值税专用发票。旧设备产品税=1 00万(1+3%)×2%=19417.48元；新设备进项税= 1000000(1+17%)×17% = 145299.15元。同等金额100万元，企业增值税减免125881.67元(145299.15-19417.48)，节税效果明显。

租旧买新

“租旧买新”是指出租旧的有形动产，购买新的有形动产。以设备为例，旧设备是企业在“营改增”前购买或制造的资产，不能抵扣进项税。但如果是租赁的，根据财税[2012]53号、财税[2013]106号文件的规定，试点纳税人中的一般纳税人对于试点实施前自行购买或制作的有形动产提供的业务租赁服务，可以选择试点期间的简易计税方法。也就是说增值税是按照3%的增值税率计算缴纳的。而且如果购买新设备，可以获得17%的进项税，两者之间也有14个差额。

案例2

“营改增”后，某建筑企业租了一台用了4年的设备，每年年底收租金10万元，给承租人开具普通发票。该企业再次购买了价值100万元的同类型设备。企业租赁旧设备年租金收入97087.38元(10万÷ 1.03)，增值税2912.62元(10万÷ 1.03× 0.03)。购买新设备可获得进项税145 299.15元(1 000 000÷1.17×0.17)。因此，本年可减少增值税142，386.53元。但在接下来的三年里，由于这种新设备没有抵扣，每年需要缴纳增值税2912.62元。考虑到未来三年的纳税情况，新设备还可以抵扣增值税总额133，648.67元(145，299.15-2，912.62× 4)。

企业可以分期购买新设备，分期取得增值税专用发票。这样租金收入是分期计算的，购买设备的进项税是分期扣除的，同步发生。比如企业购买新设备，每年支付25万元，获得17%增值税专用发票。进项税36324.79元(25万÷ 1.17× 0.17)，租金收入销项税2912.62元。增值税33，412.17元(36，324.79-2，912.62)仍可每年抵扣。设备购置支出大于设备出租收入，属于固定资产更新改造投资。

与“卖旧”相比，租出旧设备属于经营性有形动产租赁。虽然租金收入的税率为3%，比“卖旧”收入2%的税率高一个百分点，但长期来看，“租旧”收入会大于“卖旧”收入，设备的价值仍然体现在企业的资产账面上；同时，购买新设备也会增加企业资产的账面价值，扩大资产规模也有助于吸引投资者。

租旧的租新的

“租旧租新”是指将旧的有形动产出租出去，并在新的类似的有形动产内出租。企业租出的旧设备，经税务局备案后，可按3%的增值税税率征税。但由于租赁设备或新设备的选择性，可以获得17%进项税的设备可以租出去，其中仍有14个税差。

案例3

某“营改增”企业租出50%新设备，租期4年，年租金15万元；另外，我们从租赁公司租了一套全新的、更先进的设备，租期4年，年租金25万元。租旧设备每年应缴纳增值税(VAT)4368.93元(15万÷ 1.03× 0.03)，企业租新设备每年可获得进项税36324.79元(25万÷ 1.17× 0.17)。税差31 955.86元。

“租旧租新”的好处是:租金收入的销项税和租金支出的进项税同时扣除，有利于稳定企业增值税税负；其缺点是租入的新设备不能计入企业资产账面价值，即不能增加企业资产规模。企业要整体考虑是否“租旧租新”，而不是单纯为了税收而租，忽视成本负担。

以旧换新

“以旧换新”是指企业使用旧的有形动产，并与制造商交换新的有形动产的价格。对于以旧换新方，交换的旧设备按固定资产进行清理，即按照2%的增值税率计税；新设备视同外购设备，即进项税额按17%的税率计算。其中有15个税差。

案例4

建筑企业用50%的新设备换供应商的新设备。旧设备原值100万，折旧40万。价格给供应商50万，补价50万，获得新设备。供应商开具了售价100万元的增值税专用发票。旧设备视同销售时计算的销项税额=500 000÷(1+3%)×2%=9 708.74元；换新设备，可获得进项税=1 000 000÷(1+17%)×17%=145 299.15元。两个数字相差135，590.41元，即企业减少的增值税税负，占50万元保费的27.12% (135，590.41 ÷ 50万)，即保费的一半以上折算为进项税。

在企业实践中，“以旧换新”通常根据更换率来确定新设备的溢价。设备越旧溢价越高，设备越新溢价越低。从企业的长远发展来看，一些有形动产迟早会更新。因此，企业为新设备支付的溢价可以视为设备成本的时间价值带来的成本，但这种成本可以获得更多的进项税，从而减轻“营改增”初期的高额税负。

葛长音

尹畅财智

葛，男，中国财税领域专家。他崇尚“以民为本”的学术传统，坚持“从实践到实践”的学术方法，致力于向社会普及财税专业知识。2011年底，微博发表《我宁愿拿不到一千元》，引发全社会关于年终奖纳税问题的大讨论。人民日报、北京青年报等多家媒体采访了他。曾担任搜狐的财务顾问，中国工程国际和屯河企业独立董事，为多家著名央企和大型民营企业进行财务咨询、风险诊断和战略规划。著有专著24部，论文近百篇，其中多篇被人大图书报刊信息中心和《新华文摘》转载，多篇在网上广为流传。现任教于中国农业大学经济管理学院会计系。

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